Základy účetnictví

701

Základy účetnictví

Ing. Ivan Macháček

 NahoruVymezení zákona o účetnictví

Základním právním předpisem, ve kterém jsou stanovena pravidla pro vedení účetnictví, je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZoÚ). Ve smyslu § 1 odst. 1 ZoÚ tento zákon upravuje rozsah a způsob vedení účetnictví, požadavky na jeho průkaznost, rozsah a způsob zveřejňování informací z účetnictví a podmínky předávání účetních záznamů pro potřeby státu. Vymezení účetních jednotek, na které se ZoÚ vztahuje, nalezneme v § 1 odst. 2 zákona, a kategorie účetních jednotek jsou vymezeny v § 1b a § 1c ZoÚ.

 NahoruProváděcí vyhlášky ministerstva financí k ZoÚ

K provedení některých ustanovení ZoÚ byly vydány Ministerstvem financí prováděcí vyhlášky. Jejich závaznost je dána v § 4 odst. 8 ZoÚ, podle kterého jsou účetní jednotky povinny dodržovat při vedení účetnictví zejména směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, obsahové vymezení těchto závěrek, účetní metody, podmínky předávání a přebírání účetních záznamů a ostatní podmínky vedení účetnictví stanovené prováděcími právními předpisy. Pro společnost s ručením omezeným se jedná o vyhlášku č. 500/2002 Sb., v platném znění, kterou se provádějí některá ustanovení ZoÚ pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví.

 NahoruSměrnice EU upravující účetnictví

Směrnice Evropské unie týkající se účetnictví jsou obsaženy především ve směrnici 2013/34/EU, která se zabývá ročními účetními závěrkami, konsolidovanými účetními závěrkami a souvisejícími zprávami určitých typů podniků. Směrnice si klade za cíl harmonizovat účetní pravidla v EU, aby byla účetní závěrka podniků srovnatelná a jasná napříč členskými státy, zavádí kritéria pro kategorizaci podniků (mikropodniky, malé, střední a velké podniky) na základě bilanční sumy, čistého obratu a počtu zaměstnanců, upravuje pravidla pro sestavování konsolidované účetní závěrky za skupinu podniků a upravuje oceňování podniků a jejich aktiv a závazků. K důležitým změnám této směrnice došlo na základě směrnice (EU) 2022/2464, která mění pravidla pro zveřejňování informací o udržitelnosti a na základě směrnice (EU) 2023/2775, která upravuje kritéria velikosti kategorií podniků.

 NahoruMezinárodní standardy účetního (finančního) výkaznictví

Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (International Financial Reporting Standards, IFRS) jsou používaným uceleným souborem postupů a pravidel, která určují způsob sestavení a prezentaci finančních výkazů zpracovaných účetními jednotkami v rámci jejich účetních závěrek. Rozlišujeme dvě skupiny standardů v rámci systému IFRS. První skupina se označuje jako standardy IFRS pro výkaznictví (IFRS Accounting Standards) a představuje veškeré standardy IAS/IFRS, související interpretace a další dokumenty vydávané Radou IASB. Druhou skupinu tvoří nové standardy IFRS pro zveřejňování informací o udržitelnosti (IFRS Sustainability Disclosure Standards) vydávané Radou pro mezinárodní standardy udržitelnosti (International Sustainability Board, ISSB).

V souladu s § 19a ZoÚ mají účetní jednotky, které jsou obchodními společnostmi a které jsou emitenty investičních cenných papírů přijatých k obchodování na evropském regulovaném trhu, povinnost účtovat a sestavit účetní závěrku podle Mezinárodních účetních standardů.

Pro zjištění základu daně z příjmů však tyto účetní jednotky musí vycházet z výsledku hospodaření zjištěného bez vlivu IFRS. V § 23 odst. 2 písm. a) ZDP se uvádí, že pro zjištění základu daně se vychází z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta), a to vždy bez vlivu Mezinárodních účetních standardů.

 NahoruČeské účetní standardy

Kromě ZoÚ a prováděcí vyhlášky upravují účetnictví České účetní standardy. V § 36 odst. 1 ZoÚ se uvádí, že pro dosažení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami a pro zajištění vyšší míry srovnatelnosti účetních závěrek ministerstvo (financí) vydává České účetní standardy. Standardy stanoví zejména bližší popis účetních metod a postupů účtování. Vybrané účetní jednotky postupují podle standardů vždy. Ostatní účetní jednotky se mohou od standardů odchýlit, pokud tím zajistí věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví. Odchylku od standardů a její důvody jsou ostatní účetní jednotky povinny uvést v příloze účetní závěrky. Použití standardů účetními jednotkami se považuje za naplnění účetních metod podle tohoto zákona a věrného a poctivého obrazu předmětu účetnictví. Pravidla pro tvorbu a vydávání standardů může ministerstvo stanovit prováděcím právním předpisem. Vydání standardů oznamuje ministerstvo ve Finančním zpravodaji. Ministerstvo vede registr vydaných standardů.

České účetní standardy pro podnikatele (standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb.) obsahují 23 standardů 001 – 023.

 NahoruInterpretace Národní účetní rady

Národní účetní rada (NÚR) je nezávislá odborná instituce založená v roce 1999 k podpoře odborné způsobilosti a profesní etiky při rozvoji účetních profesí a v oblasti metodiky účetnictví a financování. Jejími členskými organizacemi jsou od založení do současnosti Komora daňových poradců ČR, Komora auditorů ČR, Svaz účetních a VŠE v Praze zastoupená Fakultou financí a účetnictví.

V rámci Národní účetní rady jsou zpracovávány tzv. Interpretace NÚR, jejichž tvorbou se snaží NÚR o jednotné a vhodné používání zákona o účetnictví a ostatních právních předpisů. Tyto interpretace sice nejsou závazným účetním předpisem, ale vyjadřují vysoce odborné názory na praktické účetní problémy.

Interpretace vydané Národní účetní radou jsou zveřejněny na www.nur.cz .

 NahoruVnitřní účetní směrnice

Vnitřní účetní směrnice slouží jako konkrétní aplikace příslušných zákonů (předpisů) v konkrétních podmínkách účetních jednotek. Vycházejí z platné legislativy, což vede k povinnosti aktualizovat tyto účetní směrnice v případě jakýchkoliv novel právních předpisů. Cílem vnitřních účetních směrnic je zajištění jednotného metodického postupu řešení skutečností v různých vnitropodnikových útvarech účetní jednotky a v případech, kdy je možné aplikovat více alternativních řešení umožněných příslušnými právními předpisy, a dále stanovit jednotná pravidla řešení. Významné jsou rovněž vnitropodnikové směrnice zabývající se vnitřní organizační strukturou společnosti s r. o. a vlastním řízením účetní jednotky.

V případech, kdy účetní jednotce právní úprava účetnictví, případně daňové zákony poskytují možnost volby z více metod, či umožňují vymezit některé položky či pojmy a stanovit jejich limity, ukládají jí zároveň povinnost popsat svou volbu či postup ve vnitřní směrnici. Vnitřní směrnice, pokud pro ně má společnost věcnou náplň, jsou tedy pro účetní jednotku nezbytnou součástí právního rámce účetnictví.

K nejčastěji vytvářeným vnitřním účetním směrnicím patří:

• účtový rozvrh,

• oběh účetních dokladů,

• zásady a metody účtování,

• oceňování majetku a závazků,

• vnitřní předpis týkající se podpisových záznamů (včetně vymezení osob odpovědných za náležitosti účetních a daňových dokladů),

• směrnice o dlouhodobém majetku (obsahuje oblast zařazení a evidence dlouhodobého majetku),

• vytvoření odpisového plánu (na rozdíl od daňového odpisování hmotného majetku stanoveného jednoznačně dle ustanovení ZDP, je stanovení účetních odpisů v kompetenci účetní jednotky),

• zajištění inventarizace majetku a závazků,

• způsob přepočtu kurzových rozdílů,

• účetní řešení zásob (zásoby materiálu, zásoby vytvořené vlastní výrobou, zásoby zboží, způsob jejich oceňování metodou FIFO a metodou LIFO),

• směrnice obsahující zásady pro tvorbu a použití účetních rezerv včetně jejich vykazování v rozvaze,

• směrnice obsahující zásady pro tvorbu a použití opravných položek,

• směrnice týkající se účtování o pohybu peněžních prostředků v pokladně a na bankovních účtech,

• systém odpovědnosti za správné vedení účetnictví a za sestavení a zveřejnění účetní závěrky,

• stanovení pravidel pro časové rozlišení nákladů a výnosů a pro tvorbu dohadných položek,

• harmonogram účetní závěrky,

• úschova (archivace) účetních záznamů,

• poskytování různých zaměstnaneckých benefitů (stravování, bezúročné zápůjčky, volnočasové a zdravotní benefity ad.),

• pravidla pro audit účetní závěrky.

K dalším vnitropodnikovým směrnicím patří směrnice vycházející ze zákoníku práce, zabývající se vnitřními mzdovými předpisy, základními zásadami pracovněprávních vztahů včetně pracovního poměru, pracovní doby a doby odpočinku, bezpečnosti a ochrany zdraví při práci, cestovních náhrad, překážek v práci, dovolené, péče o zaměstnance, odborného rozvoje zaměstnanců, stravování zaměstnanců, náhrady škody, řešení pracovních úrazů a nemoci z povolání, ochrany majetkových zájmů zaměstnavatele a ochrany osobních práv zaměstnanců. S tím souvisí vytvoření pracovního řádu, organizačního řádu, vnitřního mzdového předpisu (mzdový řád), prémiový řád, spisový řád, skartační řád ad. vnitřních předpisů.

Musíme si zde připomenout i nezbytné vnitřní předpisy vztahující se k uplatnění daně z příjmů, zejména pak ve vazbě na znění bodu 4 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP. V tomto ustanovení se uvádí, že výdaji (náklady) vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou také výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak; to platí i pro výdaje vynaložené na sociální podmínky nebo péči o zdraví rodinného příslušníka zaměstnance, jedná-li se o práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy. Vazba na vnitřní předpis zaměstnavatele souvisí i s uplatněním daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnanců dle § 6 odst. 8 ZDP.

 NahoruVymezení účetních jednotek, rozsah účetnictví

Zákon o účetnictví upravuje rozsah a způsob vedení účetnictví, požadavky na jeho průkaznost, rozsah a způsob zveřejňování informací z účetnictví a podmínky předávání účetních záznamů pro potřeby státu. ZoÚ se vztahuje na účetní jednotky, které jsou vymezeny v § 1 odst. 2 ZoÚ.

Z pohledu společnosti s ručením omezeným je důležité, že účetními jednotkami dle § 1 odst. 2 jsou:

• dle písm. a) právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky, tj. všechny společnosti s ručením omezeným se sídlem na území České republiky;

• dle písm. b) zahraniční právnické osoby a zahraniční jednotky, které jsou podle právního řádu, podle kterého jsou založeny nebo zřízeny, účetní jednotkou, anebo jsou povinny vést účetnictví, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost podle zvláštních právních předpisů (pod toto ustanovení patří zejména veškeré organizační složky zahraničních právnických osob podnikajících v České republice).

Ve smyslu znění § 4 odst. 1 ZoÚ společnost s ručením omezeným je povinna vést účetnictví ode dne svého vzniku až do dne svého zániku. Dle znění § 126 odst. 1 OZ vzniká právnická osoba (tedy i společnost s r. o.) dnem zápisu do veřejného rejstříku. Společnost s r. o. tak není povinna vést účetnictví již od svého založení, ale až od svého právního vzniku.

 NahoruBlíže k vymezení a účtování organizační složky

Organizační složka nebo také odštěpný závod je právní forma, kterou podnik může zvolit pro svou činnost. Odštěpný závod se vyznačuje tím, že představuje oddělenou organizační jednotku mateřského podniku, která je umístěna na jiném místě než mateřský podnik. Jejím účelem je provádět určitou část podnikatelské činnosti mateřského podniku nebo rozšířit jeho tržní působnost na jiné území. Organizační složka, i když není samostatnou právnickou osobou, je pro účely vedení účetnictví považována za účetní jednotku a musí vést účetnictví, sestavovat účetní závěrku a plnit daňové povinnosti.

Organizační složka (odštěpný závod) ve stejném státě jako je stát zřizovatele nemá na účetnictví ani daně žádný vliv. Provozovny českých podniků v zahraničí jsou podle příslušných předpisů samostatným daňovým subjektem v zahraničí, ale zároveň jsou součástí české účetní jednotky – jejím vnitropodnikovým útvarem.

Pokud je organizační složka v jiném státě, vedení účetnictví se musí upravit tak, aby bylo možné podat přiznání k dani z příjmů jak v zahraničí, tak i v tuzemsku. Účetní jednotka, pokud má svou organizační složku v zahraničí, stále vystupuje jako jeden subjekt, jedná se o jednu právní entitu, která vede účetnictví jako celek. Současně je organizační složka povinna řídit se zákonnými předpisy země, na jejímž území je organizační složka umístěna, tzn. vést účetnictví samostatně v souladu s účetními předpisy státu, ve kterém byla zřízena. Pro vedení účetnictví organizační složky je rozhodující skutečnost, že organizační složka není samostatným právním subjektem, zůstává stále součástí zakládající společnosti. Pro společnost z toho plyne povinnost vést za organizační složku dvojí účetnictví – jednak samostatně podle účetních pravidel země, kde se organizační složka nachází, a dále v rámci účetnictví zakladatelské společnosti.

Společnost vede účetnictví jako celek, to znamená, že v něm zahrnuje všechny účetní případy bez ohledu na to, v které části společnosti a na území kterého státu nastaly. Jedná se o dva možné způsoby vedení účetnictví organizační složky:

• První způsob předpokládá souběžné vedení účetnictví, všechny účetní případy týkající se zahraniční organizační složky se účtují jednou v české společnosti jako součást účetnictví celé společnosti podle českých účetních předpisů a podruhé podle zahraničních předpisů pro účely zjištění zahraniční daně z příjmů.

• Druhý způsob předpokládá účtování operací vztahujících se k zahraniční organizační složce pouze podle zahraničních předpisů s následným převodem souhrnných obratů do účetnictví zřizující společnosti (minimálně jednou…